Knuutinen: Hen­ki­lö­ve­ro­tuk­sen ajan­koh­tais­kat­saus, elokuu 2024

Valtiovarainministeriö on julkistanut vuoden 2025 talousarvioehdotuksen, joka on 12,2 miljardia euroa alijäämäinen. Talousarvioehdotukseen sisältyy menoja vähentäviä säästöjä noin 2 miljardia euroa, minkä lisäksi verosopeutustoimet lisäävät verotuloja noin 1,2 miljardilla eurolla. Verotulovaikutusta vuodelle 2025 heikentää kuitenkin se, että tupakkaveron korotuksen aikaistamisen vuoksi verotuottoa siirtyy vuodelle 2024 noin 0,45 miljardia euroa.

Monet muutkin hallitusohjelman mukaiset verotoimet on toteutettu jo vuonna 2024. Yleinen arvonlisäverokanta ja vakuutusmaksuveron verokanta nousevat 24 %:sta 25,5 %:iin 1.9.2024 alkaen. Makeisten arvonlisäverokantaa on korotettu alennetusta 14 %:sta uuden yleisen arvonlisäverokannan mukaiseen 25,5 %:iin 1.6.2025 alkaen.

Lisäksi julkisen talouden tilanteen vuoksi hallitus päätti kevään 2024 kehysriihen yhteydessä uusista julkista taloutta vahvistavista verotoimista. Ansiotuloveroperusteisiin tehdään indeksitarkistus kaikilla tulotasoilla lukuun ottamatta valtion tuloveroasteikon kahta ylintä tuloluokkaa. Työn verotuksen keventämistä jatketaan 100 miljoonalla eurolla, painottuen pieni- ja keskituloisiin. Työtulovähennykseen tehdään lapsikorotus. Kunnallisverotuksen efektiivisyyttä parannetaan poistamalla ansiotulovähennys ja korottamalla vastaavasti työtulovähennystä. Eläketulovähennystä kiristetään, kuitenkin siten, että pienempien eläkkeiden verotus ei kiristy. Kotitalousvähennystä supistetaan.

Hallitusohjelman mukaisesti nykyisin 10 %:n alennettuun arvonlisäverokantaan kuuluvat hyödykkeet siirretään sanoma- ja aikakauslehtiä lukuun ottamatta 14 %:n verokantaan vuoden 2025 alusta lukien. Inkontinenssisuojien, kuukautissuojien ja lasten vaippojen arvonlisäverokanta puolestaan alennetaan hallitusohjelman mukaisesti 14 %:iin. Edelleen verotuloja lisää arvonlisäveron alarajahuojennuksen poisto. Samalla arvonlisäverotuksen vähäisen toiminnan alaraja korotetaan 15 000 eurosta 20 000 euroon.

Verotuloja kasvattavat vuonna 2025 myös työnantajan koulutusvähennyksen poistaminen, maatalouden vuokratulojen verotuksen uudistaminen, virvoitusjuomaveron ja väkevien alkoholijuomien alkoholiveron veronkorotukset sekä 1.11.2024 ja 1.7.2025 voimaan tulevat tupakkaveron korotukset. Myös vuonna 2024 voimaan tuleva valmisteverotuslain muutos verovastuun laajentamisesta alkoholin etämyynnissä on kasvattamassa verotuloja.

Verotusta kiristetään myös liikenteen osalta. Väylämaksut palautetaan täysimääräisiksi vuonna 2025 ja vuoden 2026 alusta korotetaan sähköautojen ja lataushybridien ajoneuvoverotusta sekä matkailuautojen käyttövoimaveroa. Toisaalta verotuloja vähentää aikaisemmin säädetty ajoneuvoveron perusveron alennus, joka kohdentuu vanhempaan ajoneuvokantaan.

Hallitus käsittelee talousarvioehdotusta budjettiriihessään syyskuun alussa. Talousarvioesitys on määrä toimittaa eduskunnalle 23. syyskuuta, jolloin se myös kokonaisuudessaan julkaistaan.

Suorituksesta henkilöstörahastolle ei realisoitunut verotettavaa tuloa

Erikoislääkärinä toimiva työntekijä oli oikeutettu henkilöstörahastoon maksettavaan tulospalkkioon, joka määräytyi henkilökohtaiselle kustannuspaikalle palkkiokauden aikana kertyneen asiakaslaskutuksen katteen perusteella. Tulospalkkion laskennassa käytetty kustannuspaikan kate muodostui työntekijän asiakaslaskutuksen ja yhtiön kustannuspaikkakohtaisten henkilöstökulujen ja liiketoiminnan muiden kulujen erotuksesta ennen henkilöstörahastosiirtoja. Kun työnantajayhtiö suoritti henkilöstörahastolaissa tarkoitetun henkilöstörahastoerän henkilöstörahastolle hakemuksessa kuvatulla tavalla, ei hakijan verotuksessa realisoitunut tuloverolaissa tarkoitettua tuloa.

************

17.6.2024

Henkilökohtaisen tulon verotus - Henkilöstörahasto - Tuloverolaissa tarkoitettu tulo

Hakemusasiakirjojen hakija työskenteli erikoislääkärinä B Oy:ssä, joka oli valtakunnallinen yksityisen terveydenhuollon ja sairaanhoidon piirissä toimivien ammattilaisten yhdessä omistama yritys. Hakijan kuukausipalkka koostui peruspalkasta, joka määräytyi erikoistumisen ja tehtyjen tuntimäärien mukaan, sekä henkilökohtaisesta lisästä, joka perustui työsuorituksen arviointiin.

B Oy:llä oli yhtiöjärjestyksen mukaan vastaanotto-osakesarjat ja kantaosakesarja. Vastaanotto-osakesarjan osakkeisiin liittyi oikeus harjoittaa B Oy:n toimialan mukaisia yksityisen terveydenhuollon ja sairaanhoidon palveluliiketoimintoja yhtiön osoittamissa toimipisteissä. Yhtiöjärjestyksen mukaan kullakin vastaanotto-osakesarjalla oli oikeus enintään sen toimintaoikeuden kerryttämän jakamattoman toimintatuloksen mukaiseen työpanososinkoon. B Oy:n laskentatoimi oli järjestetty siten, että kunkin vastaanotto-osakesarjan toimintatulos oli luotettavasti todennettavissa.

B Oy:ssä oli käytössä tulospalkkiojärjestelmä, jossa henkilöstörahastoon maksettavan tulospalkkion edellytykset olivat: 1) yhtiön vähintään 5 prosentin liikevoitto, 2) rahojen ja pankkisaamisten riittäminen vähintään 2 kuukauden palkanmaksuun ja 3) jakokelpoisen tuloksen vastaaminen vähintään tulospalkkioiden määrää. Mikäli edellytykset täyttyivät, järjestelmän piiriin kuuluva työntekijä oli oikeutettu henkilöstörahastoon maksettavaan tulospalkkioon, joka määräytyi henkilökohtaiselle kustannuspaikalle palkkiokauden aikana kertyneen asiakaslaskutuksen katteen perusteella. B Oy:n hallitus oli päättänyt, että tilikaudella 2024 henkilöstörahastoon oli siirrettävissä edellä mainitut edellytykset huomioon ottaen tulospalkkio, jonka määrä vastasi 25 % kustannuspaikan katteesta. Työntekijän tulospalkkion laskennassa käytetty kustannuspaikan kate muodostui työntekijän asiakaslaskutuksen ja yhtiön kustannuspaikkakohtaisten henkilöstökulujen ja liiketoiminnan muiden kulujen erotuksesta ennen henkilöstörahastosiirtoja.

Kun B Oy suoritti henkilöstörahastolaissa tarkoitetun henkilöstörahastoerän Henkilöstörahasto C:lle hakemuksessa kuvatulla tavalla, ei hakijan verotuksessa realisoitunut tuloverolaissa tarkoitettua tuloa. Ennakkoratkaisu verovuodelle 2024.

Tuloverolaki 29 §

(Ei lainvoim.)

Laskutuspalveluyrityksen maksama matkakustannusten korvaus oli verovapaata tuloa

KVL katsoi, että kun hakija oli tehnyt yhteensä 10 työmatkaa omalla autollaan erityiselle työntekemispaikalle, hakemuksessa kuvatuissa olosuhteissa laskutuspalveluita hoitavan yrityksen – Verohallinnon verovapaista matkakustannusten korvauksista vuoden 2024 osalta antaman 16.11.2023 päivätyn päätöksen mukaisesti – hakijalle maksama matkakustannusten korvaus oli tuloverolain 71.1 §:n nojalla verovapaata tuloa hakijan verotuksessa. Sillä, että hakija ja työsuorituksen tilannut asunto-osakeyhtiö eivät olleet sopineet matkakustannusten korvaamisesta, ei ollut merkitystä asiassa.

************

28.5.2024

Henkilökohtaisen tulon verotus - Laskutuspalvelu - Matkustamiskustannusten korvaus

Hakemusasiakirjojen mukaan hakija myi asiakkailleen rakentamispalveluja, jotka laskutettiin B Oy:n laskutuspalvelua käyttäen. Hakija veloitti asiakkailtaan tuntiperusteisen hinnan ilman kulurakennettaan koskevia erittelyitä, eikä hakija siten veloittanut asiakkailtaan erikseen matkakustannuksia. Hakija pyysi keskusverolautakunnalta ennakkoratkaisua helmikuussa vuonna 2024 suorittamaansa vesivahingon korjausurakkaan liittyvien matkakustannusten korvausten verokohtelusta tilanteessa, jossa sanonut korvaukset maksoi laskutuspalveluyritys B Oy.

B Oy:n palveluun rekisteröityessä hakijan ja B Oy:n välille oli muodostunut sopimussuhde, jonka perusteella hakijan työsuorituksista maksettiin korvaukset palkkana. Hakija vastasi itse oman työnsä myynnistä ja markkinoinnista sekä sopi toimeksiannosta ja sen ehdoista suoraan asiakkaansa kanssa. B Oy laskutti työsuorituksesta sovitun hinnan hakijan asiakkaalta arvonlisäverollisena omissa nimissään. Asiakas maksoi laskun B Oy:n pankkitilille, ja maksettu summa oli B Oy:n tuloa ja omaisuutta. Asiakkaan ja hakijan välille ei muodostunut työsuhdetta. B Oy suoritti saamansa maksun edelleen hakijalle sen jälkeen, kun siitä oli pidätetty B Oy:lle kuuluva arvonlisäverottomasta vastikkeesta laskettu palkkio sekä työnantajan sairausvakuutusmaksu.

Asiassa oli ratkaistavana, oliko B Oy:n hakijalle tuloverolain 72 §:n 1 momentissa tarkoitetulle erityiselle työntekemispaikalle tekemistä matkoista maksama matkakustannusten korvaus hakijan verotuksessa tuloverolain 71 §:n 1 momentin nojalla verovapaata tuloa.

Keskusverolautakunta totesi, että hakemusasiakirjojen mukaan hakija oli tehnyt yhteensä 10 työmatkaa omalla autollaan erityiselle työntekemispaikalle. Keskusverolautakunta katsoi, että hakemuksessa kuvatuissa olosuhteissa B Oy:n hakijalle Verohallinnon verovapaista matkakustannusten korvauksista vuoden 2024 osalta antaman 16.11.2023 päivätyn päätöksen mukaisesti maksama matkakustannusten korvaus oli tuloverolain 71 §:n 1 momentin nojalla verovapaata tuloa hakijan verotuksessa. Sillä, että hakija ja työsuorituksen tilannut Asunto Oy C eivät hakemusasiakirjojen mukaan olleet sopineet matkakustannusten korvaamisesta, ei ollut merkitystä asiassa. Ennakkoratkaisu verovuodelle 2024.

Tuloverolaki 71 § 1 mom., 72 § 1 mom., 72 a § 1 mom. ja 73 §

Äänestys 7–1

(Ei lainvoim.)

Sijoitussidonnainen säästöhenkivakuutuksen katsottiin täyttävän tuloverolain mukaisen erityisen verotusmenettelyn edellytykset

Hakijalla oli ulkomaisesta vakuutusyhtiöstä otettu sijoitussidonnainen säästöhenkivakuutus. Hakijalla voitiin KVL:n mukaan katsoa olevan tosiasiallinen mahdollisuus halutessaan vaikuttaa siihen, miten uudeksi varainhoitajaksi valittava A Oy käytti ko. pykälän 1 momentissa tarkoitettuja oikeuksia hänen vakuutukseensa liittyen. Sijoitussidonnaisen säästöhenkivakuutuksen katsottiin siten täyttävän TVL 35 b §:n mukaisen erityisen verotusmenettelyn edellytykset ja poikkeussäännöksen soveltuvan hakijan vakuutuksen tuoton verotukseen.

************

18.4.2024

Henkilökohtaisen tulon verotus - Säästöhenkivakuutus - Eräiden vakuutusten erityinen verotusmenettely

Hakijalla oli ulkomaisesta vakuutusyhtiöstä otettu sijoitussidonnainen säästöhenkivakuutus. Ennakkoratkaisuhakemus koski kysymystä siitä, katsottiinko tuloverolain (TVL) 35 b §:ssä säädetyn eräiden vakuutusten erityisen verotusmenettelyn soveltuvan hakijan vakuutuksen tuoton verotukseen, jos vakuutuksen uudeksi varainhoitajaksi valittiin A Oy entisten varainhoitajien rinnalle tai sijaan, tai jos varainhoitajana toimimisen sijaan tai sen ohella vakuutuksen yhtenä kohde-etuutena oli sellainen Internal Collective Fund -sijoitustuote, jonka vaihtoehtorahaston hoitajana A Oy toimi.

Asiassa oli selvää, että A Oy käytti sekä varainhoitajan että vaihtoehtorahaston hoitajan roolissa TVL 35 b §:ssä lueteltuja oikeuksia vakuutuksen kohde-etuuksiin. Hakijalla itsellään ei ollut suoraa oikeutta käyttää mainitussa pykälässä lueteltuja oikeuksia.

A Oy:n kaikki osakkeet omisti B Oy, jonka omistus ja äänivalta jakautui kolmelle omistajataholle. Yhden näistä omistajatahoista kautta hakijalla oli yhdessä puolisonsa kanssa yhteensä noin 33 %:n suuruinen välillinen omistusosuus A Oy:stä. B Oy:n kaksi muuta omistajatahoa olivat toisistaan ja hakijasta riippumattomia tahoja eikä kummallakaan heistä ollut yksin oikeutta määrätä B Oy:n ja A Oy:n toiminnasta.

Hakijan puoliso oli hallituksen puheenjohtajana A Oy:ssä. Hänellä ja hakijalla oli myös muita hallitusjäsenyyksiä hakijan välilliseen omistusrakenteeseen kuuluvissa yhtiöissä. A Oy:n hallituksen tai välillisen omistajan päätäntävalta ei kuitenkaan sääntelystä ja A Oy:n toimiluvista johtuen ulottunut kohde-etuustason päätöksentekoon.

TVL 35 b §:n 2 momentin mukaan erityinen verotusmenettely soveltui muun muassa, jos vakuutuksenottajalla tai tämän määräämällä henkilöllä oli tosiasiallinen mahdollisuus pykälän 1 momentin tarkoittamien oikeuksien käyttämiseen. Säännöksen esitöissä viitattiin myös mahdollisuuteen vaikuttaa kyseisten oikeuksien käyttämiseen.

Ottaen huomioon olosuhteet kokonaisuudessaan eli erityisesti sen, että kukaan omistajatahoista ei voinut yksin käyttää määräysvaltaa A Oy:n kaikki osakkeet omistavassa B Oy:ssä, ja sen, että hakijalla ja hänen puolisollaan yhteensä oli kuitenkin huomattava välillinen omistusosuus A Oy:ssä, hakijan puolisolla oli hallitusjäsenyys A Oy:ssä ja hakijalla itsellään oli hallitusjäsenyys B Oy:ssä, hakijalla voitiin keskusverolautakunnan näkemyksen mukaan katsoa olevan TVL 35 b §:n soveltamisen kannalta tosiasiallinen mahdollisuus halutessaan vaikuttaa siihen, miten A Oy käytti TVL 35 b §:n 1 momentissa tarkoitettuja oikeuksia hänen vakuutukseensa liittyen. TVL 35 b §:n katsottiin siten soveltuvan hakijan vakuutuksen tuoton verotukseen.

Ennakkoratkaisu verovuosille 2024–2025.

Tuloverolaki 35 b §

Äänestys 5–3

(Ei lainvoimainen)

**

Professori Reijo Knuutinen vastaa päivittyvästä hakuteoksesta Henkilöverotus (Alma Talent). Säännöllisesti päivitetyssä teoksessa annetaan sekä kattava yleiskuva henkilöverotuksen rakenteesta että paneudutaan sen yksityiskohtiin lakien, ohjeiden ja oikeustapausten avulla.

Tutustu myös

Reijo Knuutinen: Verosuunnittelun oikeudelliset ja yhteiskunnalliset rajat  ( Alma Talent, 2020).